Hæftelse for skat efter likvidation – regler, skattekvittance og hovedaktionærens risiko

Relevant regel: Selskabsskattelovens § 33 om efterhæftelse

Når et selskab likvideres og dets formue udloddes til kapitalejerne, træder Selskabsskattelovens § 33 i kraft. Bestemmelsen pålægger selskabsdeltagerne og likvidatoren et solidarisk ansvar for selskabets skat, hvis det viser sig, at der ikke er afsat tilstrækkelige midler til betaling af selskabsskatten inden udlodningen.

Med andre ord: har man tømt selskabet for midler og udbetalt alt til aktionærerne uden at reservere nok til skatten, kan skattemyndighederne kræve den manglende skat betalt af både aktionærerne og likvidatoren.

Bestemmelsen er dog ikke anvendelig ved opløsning efter den forenklede betalingserklæringsmodel i selskabslovens § 216 – i de tilfælde gælder § 33 ikke.

Omfanget af hæftelsen – begrænset til udlodningsbeløbet

Hæftelsen efter § 33 er begrænset i omfang.

Aktionærer hæfter kun for skattekravet i det omfang, de hver især har modtaget en likvidationsudlodning. De kan altså højst blive krævet for det beløb, de har fået udbetalt fra boet.

Likvidator – eller bestyrelsen, hvis ingen likvidator er udpeget – hæfter tilsvarende og solidarisk med aktionærerne, men højst med et beløb svarende til den samlede udlodning til deltagerne.

Denne beløbsbegrænsning sikrer, at likvidator ikke kan pålægges at betale mere end, hvad der faktisk er blevet uddelt til ejerne.

Ansvaret efter § 33 er således subsidiært

Skattemyndighederne skal først forsøge at opkræve skatten hos det opløste selskab (eller dets bo), men da dette ofte er tømt ved likvidationen, har man denne hæftelsesregel som værn mod omgåelse af skattebetalingen.

Skattekvittance – praksis og manglende lovhjemmel

En skattekvittance er en erklæring fra Skattestyrelsen om, at boet (det likviderede selskab) ikke vil blive mødt med yderligere skattekrav på det foreliggende grundlag (se info.skat.dk).

Formålet med skattekvittance

Formålet er at give likvidator vished for, at skattemyndighederne ikke senere rejser krav, der kan udløse ansvar efter § 33.

Ingen lovhjemmel

Det er vigtigt at understrege, at der ingen specifik lovhjemmel findes for skattekvittancer – ordningen er udviklet som fast administrativ praksis ( læs info.skat.dk). Skattekvittancen knytter sig således alene til hæftelsesansvaret efter Selskabsskattelovens § 33 og er ikke reguleret ved lov.

Beror på praksis

At ordningen beror på praksis betyder også, at dens omfang og retlige effekt er formet af afgørelser og administrativ håndtering frem for klare lovbestemmelser. Skattemyndighederne udsteder typisk en kvittancemeddelelse på anmodning i forbindelse med likvidationens afslutning, hvor de – baseret på det indsendte likvidationsregnskab og selvangivelse – kvitterer for, at der på dette grundlag ikke vil blive rejst yderligere indkomstskattekrav mod boet.

Vigtigt: Fordi skattekvittance ikke er lovbestemt, kan dens retlige binding afhænge af omstændighederne.

Det er ingen garanti

Myndighederne betragter ikke en skattekvittance som en endegyldig garanti i alle tilfælde – fx hvis kvittancen er givet på et ufuldstændigt eller fejlagtigt grundlag, forbeholder Skattestyrelsen sig retten til at genoptage sagen.

Forventningsprincippet

Praksis omkring kvittancers bindende virkning tager udgangspunkt i det forvaltningsretlige individuelle forventningsprincip: selskabsdeltagerne kan kun støtte ret på kvittancen, hvis de har disponeret i tillid til den og har givet korrekte og fyldestgørende oplysninger.

Er alle relevante oplysninger lagt frem, og har aktionærerne disponeret (fx modtaget udlodning og opløst selskabet) i tillid til kvittancen, kan kvittancen i praksis beskytte mod senere ændringer. Omvendt gælder, at hvis der var ukorrekte eller ufuldstændige oplysninger bag kvittancen, anses den for uforbindende, og skattemyndighederne kan således genoptage skatteansættelsen trods en tidligere udstedt kvittance.

Hvem kan indhente skattekvittance?

Likvidator

Det er kun likvidator, der kan anmode om og modtage en skattekvittance. Formålet er netop at fritage likvidator fra senere ansvar.

I praksis vil en professionel, uafhængig likvidator (såsom en advokat eller revisor udpeget til at gennemføre likvidationen) næsten altid sørge for at indhente skattekvittance, inden boets midler udloddes. Dette giver likvidator sikkerhed for, at han/hun ikke personligt hæfter for ekstra skatter efter opløsningen.

Hvad med hovedaktionæren?

Hovedaktionæren kan derimod ikke opnå kvittance i egenskab af aktionær – og hvis hovedaktionæren selv fungerer som likvidator (i et mindre selskab, hvor ejeren selv foretager likvidationen), stiller det sig ofte sådan, at kvittancen ikke reelt fritager vedkommende for ansvar.

Hvem fritages for hæftelse?

Kvittancen fritager nemlig likvidatoren for hæftelse, men aktionæren (som modtager af udlodningen) vil stadig hæfte for skatten op til det modtagne beløb.

Med andre ord: En hovedaktionær kan godt som selvlikvidator formelt anmode om en skattekvittance (da vedkommende juridisk set er likvidator), men vedkommende vil fortsat hæfte som aktionær for eventuelle skattekrav, der ikke blev dækket inden opløsningen.

Skattekvittance-ordningen er tænkt som en imødekommelse over for likvidatorer og eksterne bobestyrere, ikke som en måde hvorpå ejerne kan forsikre sig mod skat.

Dette er grunden til, at advokater og andre professionelle nogle gange kræver at stå som likvidator i stedet for hovedaktionæren – netop for at kunne få en skattekvittance og dermed undgå personlig hæftelse. Faktisk har man set, at uden muligheden for skattekvittance afstår mange advokater fra at påtage sig likvidatorhvervet i frygt for hæftelsesrisikoen.

Hæfter hovedaktionæren alligevel, selv med skattekvittance?

Opnår hovedaktionæren en reel fordel?

Spørgsmålet er, om hovedaktionæren opnår nogen reel fordel af, at der indhentes skattekvittance. Kan han stadig ende med at hæfte for skat, selvom der foreligger en kvittance? Svaret er, at risikoen ikke forsvinder fuldstændigt:

• Ingen yderligere krav på kendt grundlag: Hvis skattekvittancen er givet på et korrekt og fyldestgørende grundlag, og Skattestyrelsen aktivt har erklæret, at ingen yderligere indkomstskat vil blive rejst, vil hovedaktionæren som udgangspunkt ikke blive mødt med nye skattekrav senere. I så fald er både likvidator og aktionærer “safe” for så vidt angår ukendte krav pr. likvidationstidspunktet. Kvittancen lukker sagen, medmindre ekstraordinære omstændigheder opstår.

• Genoptagelse ved nye oplysninger: Som nævnt kan myndighederne omgøre den afsluttende skatteansættelse, hvis der dukker oplysninger op som ændrer indkomsten, eller hvis det opdages, at det foreliggende grundlag var mangelfuldt. Selskabet kan endda få ændret sin skatteansættelse, selv om det er opløst, fordi § 33 forudsætningsvis tillader efterfølgende forhøjelser – man må i givet fald genoptage selskabet, hvis sagen skal føres for domstolene. Skattemyndighederne har altså mulighed for at udstede en efterfølgende skatteansættelse eller forhøjelse, selv når selskabet er opløst, netop under henvisning til principperne i § 33. Hvis det sker, vil hovedaktionæren hæfte for skatten af den nye ansættelse op til sit modtagne udlodningsbeløb – kvittancen hindrer ikke dette, hvis betingelserne for genoptagelse er opfyldt.

• Kvittancen beskytter primært likvidator: Det afgørende er, at skattekvittance først og fremmest er et værn for likvidatoren mod personlig hæftelse. For aktionæren der har modtaget likvidationsprovenu, var der altid en latent risiko for at måtte tilbagebetale provenuet (helt eller delvist) hvis det viste sig, at selskabet skyldte mere i skat end forudsat. Den risiko ændres ikke af kvittancen – bortset fra, at kvittancen gør det mindre sandsynligt, at myndighederne finder anledning til at genåbne skatteansættelsen. Kvittancen er altså mest af alt en tryghed for likvidator, mens hovedaktionærens økonomiske risiko i vid udstrækning afhænger af, om selskabets skatteforhold nu også var endeligt afklarede ved likvidationen.

Konklusion:

En hovedaktionær vinder kun begrænset sikkerhed ved, at likvidator indhenter en skattekvittance. Selvfølgelig er det bedre at have en kvittance end at lade være – kvittancen indikerer, at Skattestyrelsen intet yderligere har at komme efter på det tidspunkt.

Men hvis det senere (inden for de normale frister eller via ekstraordinær genoptagelse) viser sig, at selskabet skulle have betalt mere i skat, kan skattemyndighederne stadig gøre kravet gældende.

Hovedaktionæren hæfter da op til størrelsen af sin likvidationsudlodning, uanset kvittancen I praksis betyder det, at hvis alt er sket redeligt og åbent, så markerer skattekvittancen et endeligt punktum og hovedaktionæren slipper for efterspil. Men kvittancen udgør ikke et absolut værn mod senere krav – den bygger på forudsætningen af, at alt materiale var korrekt. Som det fremgår af retspraksis, kan skattemyndighederne genoptage og ændre en opløst virksomheds skatteansættelse, selv om der var udstedt en kvittance, når den var baseret på ufuldstændige oplysninger. I sidste ende står hovedaktionæren derfor med det samme ansvar efter § 33: Han må sørge for, at der ved likvidationen faktisk afsættes tilstrækkeligt til skatten, eller acceptere risikoen for at måtte tilbagebetale en del af sin udlodning, hvis skatten efterfølgende reguleres.